INSTRUMENTO MULTILATERAL DE LA OCDE

El pasado 7 de junio de 2017, se produjo en París la firma del Instrumento Multilateral de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) por parte del representante español y otros Estados.

Este Tratado Internacional, tiene por objeto modificar los Convenios para evitar la Doble Imposición en Renta y Capitales (CDI) suscritos entre los diferentes Estados, para introducir diversas recomendaciones recogidas en los informes finales de las acciones del Plan BEPS, como cúspide del profundo proceso de análisis llevado a cabo en sede de la OCDE, sobre las prácticas fiscales desarrolladas por las grandes multinacionales, que ha tenido lugar en sede de la OECD.

La característica principal de este conjunto normativo internacional radica en la posibilidad de los Estados de escoger entre las múltiples redacciones previstas en el señalado Tratado. Ello permite a cada Estado, que se adhiera a esta Convención, modificar los preceptos recogidos en sus CDI suscritos, incorporando la redacción que estimen más oportuna.

Dentro de este Tratado multilateral, se encuentran recogidos varios preceptos que tienen una relevancia especial, dado que han sido considerados como “Estándar Mínimo” por parte de la OCDE, y deben ser adoptados por parte de los Estados que firmen el mismo si quieren obtener la calificación de “Estado fiscal cumplidor” por parte de esta organización.

La OCDE prevé que más de cien Estados soberanos se adhieran a este Instrumento Multilateral, provocando la modificación simultanea de cerca de dos mil CDIs suscritos entre los mismos.

Debe añadirse que, dadas las múltiples redacciones existentes en el Tratado sobre varios preceptos a modificar, dichas modificaciones únicamente producirán efectos en los Convenios suscritos entre los Estados siempre y cuando dichos Estados suscriban la misma redacción con respecto al precepto en cuestión.

Por ejemplo, puede ocurrir que el Reino de España adopte la versión A del artículo 5 y Francia adopte la versión B sobre ese precepto. En cambio, sobre el artículo 6 recogido en el Instrumento Multilateral puede que adopten la misma redacción. Con lo cual, únicamente se produciría la modificación del CDI suscrito entre España y Francia sobre el artículo que han adoptado la misma versión, esto es, volviendo al ejemplo, sobre el artículo 6 citado.

La entrada en vigor de este Tratado Internacional se producirá cuando se entregue el instrumento de ratificación del quinto Estado adherido al mismo. Este hecho puede haberse producido el mismo día de la firma, dadas las diferencias existentes en el procedimiento para la ratificación de Tratados Internacionales en la normativa de los diferentes países.

No obstante, las modificaciones en los CDIs, únicamente tendrán efecto en la medida que ambos Estados hayan ratificado esta Convención. Es de esperar, que la Administración Tributaria competente desarrolle versiones consolidadas sobre los CDIs modificados.

EL ICAC SE PRONUNCIA SOBRE EL TRATAMIENTO CONTABLE DE LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 64. BIS DE LA NORMA FORAL DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Con fecha 29 de mayo de 2017, el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), en ejercicio de la competencia conferida al mismo en la disposición adicional novena del Reglamento que desarrolla la Ley de Auditoría de Cuentas, aprobado por el artículo único del Real Decreto 1517/2011, de 31 de octubre, ha procedido a evacuar una contestación a la consulta formulada ante dicho Instituto, en relación al tratamiento contable que se debe aplicar a la operación consistente en la obtención del derecho a una deducción en el Impuesto sobre Sociedades de Bizkaia, como consecuencia de la financiación de proyectos de Investigación y Desarrollo realizados en dicho Territorio Histórico.

Consulta en relación al tratamiento contable de la financiación de proyectos de Investigación

Para obtener dicha deducción, el artículo 64. Bis de la Norma Foral 11/2013, de 5 de diciembre, por la que se aprueba el Impuesto sobre Sociedades aplicable en el señalado Territorio Histórico (NFIS), requiere que el contribuyente que quiera ser acreedor del mencionado incentivo, participe en la financiación de Proyectos de Investigación y Desarrollo (Proyectos de I+D) que realicen otros contribuyentes, y que sean susceptibles, en estos últimos, de generar el derecho a la deducción prevista en los artículos 62 a 64 del mencionado texto legal.

Por otra parte, el artículo 39 de la NFIS establece que, cuando las deducciones a que dan derecho lo preceptuado en el artículo 64. Bis citado superen las cantidades aportadas a los Proyectos de I+D, se integrará en la base imponible de la entidad aportante de la mencionada financiación, la diferencia entre las deducciones aplicadas por dicha entidad y las cantidades desembolsadas a tal efecto.

Cuando las deducciones superen las cantidades aportadas se integrará en la base imponible de la entidad financiadora la diferencia entre las mismas

Para ilustrar la casuística planteada en la consulta formulada ante el ICAC, se parte del siguiente ejemplo: una empresa, llamémosle X, planea realizar un proyecto de investigación y desarrollo por importe de 1.000.000 de euros; dicho proyecto es susceptible de generar una deducción en concepto de I+D (artículo 62 de la NFIS) de 300.000 euros.

Por otra parte, otra entidad, llamémosle empresa Y, suscribe un contrato de financiación con la empresa X, por medio del cual aquélla se compromete a financiar a esta última el señalado proyecto con una cuantía de 250.000 euros. Dicho contrato de financiación faculta a la empresa Y para aplicar, en conformidad con lo señalado en el artículo 64. Bis citado, una deducción de 300.000 euros en su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades.

En relación a dicha operativa se formulan diversas cuestiones. En primer lugar, cómo debe contabilizar la empresa Y la aportación de 250.000 euros al proyecto de I+D a desarrollar por la empresa X. En segundo lugar, cómo debe contabilizar la empresa Y el efecto generado por la deducción, que la consultante califica como una rentabilidad financiero-fiscal, de 50.000 euros (diferencia entre lo aportado -250.000 euros-, y lo aplicado como crédito fiscal -300.000 euros-). Y, en tercer lugar, cómo debe contabilizar la empresa X la aportación de 250.000 euros recibida de la empresa Y para financiar el proyecto en cuestión.

Señala el ICAC, en relación con la citada consulta, que el “registro contable de las [mencionadas] operaciones debe realizarse atendiendo al fondo económico y jurídico que subyace en las mismas, con independencia de la forma empleada para instrumentarlas, una vez analizados en su conjunto todos los antecedentes y circunstancias de aquellas, cuya valoración es responsabilidad de los administradores, sin perjuicio de la que pudiera corresponder a los auditores de la sociedad”.

El registro contable de las operaciones debe realizarse atendiendo al fondo económico y jurídico que subyace en las mismas

Y en conformidad con dicha perspectiva, entiende el ICAC que “la realidad económica de fondo de los hechos descritos parecen consistir en el otorgamiento de una subvención a la empresa que realiza el proyecto I+D [en el ejemplo propuesto la empresa X] por medio de otra sociedad [en el ejemplo la empresa Y] cuyo incentivo en participar en la operación consiste en obtener una rentabilidad financiera por la diferencia entre el importe invertido (250.000 euros) y la deducción fiscal en el pago de impuestos (300.000 euros)”.

Y en línea con el planteamiento expuesto en la consulta citada, descrito en los párrafos precedentes, la empresa que realiza la aportación (empresa Y) “debe reconocer un activo por impuesto corriente”. Con posterioridad, “en la fecha del devengo del impuesto sobre sociedades, el valor en libros del activo corriente se ajustará para contabilizar el correspondiente ingreso financiero por diferencia entre el importe de la deducción y la cantidad entregada, y a continuación el citado activo se dará de baja con cargo a la cuenta 630, Impuesto sobre beneficios”.

La entidad que realiza el Proyecto de I+D contabilizará la operación aplicando por analogía los criterios para el reconocimiento de subvenciones

En lo que respecta a la entidad que realiza el Proyecto de I+D, es decir, la que recibe los fondos de la empresa Y por importe de 250.000 euros, “contabilizará la operación aplicando por analogía los criterios para el reconocimiento de subvenciones establecidos en la norma de registro y valoración 18ª. “Subvenciones, donaciones y legados recibidos” del Plan General de Contabilidad, (…), puesto que parece evidente que el objetivo último de la Administración en el caso planteado es financiar actividades de I+D, utilizando una forma diferente a la transferencia directa de sus fondos y diferente también a la aplicación de una deducción en la cuota del impuesto, eso es, que un tercero aporte financiación en efectivo, a cambio de reducir el impuesto corriente en la cantidad entregada más una rentabilidad [en el ejemplo propuesto dicha rentabilidad asciende a 50.000 euros]”.

Y acaba señalando la contestación del ICAC que “en la memoria de las cuentas anuales se deberá suministrar toda la información significativa sobre los hechos descritos en la consulta, con la finalidad de que aquellas en su conjunto reflejen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa”.

Que decir tiene que, “mutatis mutandis”, lo dispuesto por el ICAC en lo que respecta al tratamiento contable de las operaciones que resultan de aplicar lo señalado en el artículo 64. Bis de la NFIS de Bizkaia, es trasladable a las operaciones que resultan de aplicar lo preceptuado en el artículo 64. Bis de la NFIS de Gipuzkoa y el artículo 62 de la Ley Foral 26/2016 del Impuesto sobre Sociedades de Navarra.

Resolución del ICAC sobre la deducción por financiar I+D de terceros

IMPLICACIONES FISCALES PROCEDENTES DE LA NULIDAD DE LAS “CLÁUSULAS SUELO”

Muchas han sido las dudas respecto al tratamiento fiscal que las Haciendas iban a otorgar a los importes que sean percibidos a causa de la nulidad de las llamadas “cláusulas suelo”.

Resumidamente, la cuestión es que, aquellas personas que hubieran sido perjudicadas por este tipo de cláusulas son ahora acreedoras de las entidades financieras con quien tuvieran suscrito un contrato de préstamo financiero, por el importe de los intereses que se hubieran pagado de más. A ello, además, habrá que añadir los intereses de demora surgidos por el tiempo transcurrido entre los pagos indebidos y su restitución.

En este sentido, y con el fin de encontrar una solución a este problema, se ha aprobado un Decreto Foral urgente, en cada uno de los tres Territorios Históricos, que  modifica la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de cada uno de ellos. Estos Decretos han sido el resultado de las reuniones celebradas en las pasadas semanas en el seno del Órgano de Coordinación Tributaria de Euskadi, cuya finalidad fue, en todo momento, llegar a un acuerdo común armonizado entre los tres territorios.

Por lo tanto, vamos a centrar nuestro discurso en el tratamiento fiscal que las Haciendas Forales han decidido dar a aquellas percepciones, restitutivas y compensatorias, que procedan de la nulidad de las cláusulas suelo, así como su efecto para el contribuyente.

En primer lugar, cabe preguntarse si la devolución del exceso de intereses y/o el pago de intereses de demora van a suponer algún tipo de rendimiento a efectos de IRPF a declarar en el ejercicio en que los mismos sean percibidos.

Por otro lado, una gran parte de los préstamos afectados han sido destinados a financiar una vivienda, ya sea habitual o no. Para los casos de adquisición de vivienda habitual, la normativa relativa a IRPF, en cada uno de los Territorios Históricos, prevé que los intereses pagados por la utilización de capitales ajenos pueden ser objeto de deducción. Por lo tanto, la pregunta que surge en segundo lugar es, si tenemos que corregir las declaraciones de IRPF relativas a ejercicios anteriores, en la medida en que los intereses que ahora nos son restituidos se han tenido en cuenta para el cómputo total de las deducciones correspondientes a cada ejercicio y, en tal caso, cómo hacerlo.

Además, hay que advertir de que, cuando el inmueble no sea nuestra vivienda habitual, a efectos de IRPF, puede darse el caso de que se perciba un rendimiento de capital inmobiliario por la explotación del mismo, o el mismo puede estar afecto a una actividad económica. En estos casos, para determinar el rendimiento neto, deben tenerse en cuenta los intereses financieros satisfechos por la utilización de capital ajeno, de manera que, al igual que antes, la duda que surge es sobre el efecto tributario que va a suponer la reversión de los pagos indebidamente realizados a las entidades financieras.

Pues bien, una vez planteadas estas cuestiones, señalamos a continuación las medidas que contienen los Decretos Forales.

 

Los intereses indebidamente satisfechos, ahora devueltos

 

A este respecto, las Haciendas Forales permitirán que todos los intereses devueltos por las entidades financieras a las personas afectadas queden exentos de tributación en IRPF. Lo contrario supondría una clara vulneración del principio de no confiscatoriedad, amparado por cada una de las Normas Forales Generales Tributarias de cada uno de los Territorios Históricos, así como por el artículo 31 de la Constitución Española. Y, tan es así que, en caso de que no quedase exenta dicha percepción, nos encontraríamos en la tesitura de que se consideraría gravable la devolución de un importe que nunca debió ser pagado. Es decir, el importe que se percibe ahora es una mera restitución de un importe que nunca debió salir de nuestro patrimonio personal.

Imaginemos, por ejemplo, que vamos a una librería a comprar un libro que figura en el estante con un precio de 20 euros. Vamos a la caja, y lo pagamos. Inmediantamente, nos damos cuenta de que nos ha cobrado de más, porque el precio que figura en el libro es de 15 euros, y no de 20, como figuraba en el estante. Se lo comunicamos al dependiente, y éste, sin objeción alguna, procede a devolvernos los 5 euros que nos había cobrado en exceso. Aquí, ni siquiera nos planteamos si la mera devolución de los 5 euros constituye una renta susceptible de gravamen, ¿Verdad?

Por lo tanto, el contribuyente no deberá incluir en su autoliquidación de IRPF los importes percibidos en concepto de devolución de intereses indebidamente pagados.

 

Los intereses de demora como compensación

 

Claro está, que las entidades bancarias tendrán que abonar a los afectados, además del exceso de intereses, unos intereses de demora, como compensación por el perjuicio financiero que se les ha causado. Puede decirse que su razón de ser es el perjuicio que se ha causado al prestatario, en tanto que no ha podido disponer de esos fondos, desde el día en que se efectuó el pago indebido, hasta el día en que se produzca su restitución.

Como norma general, los intereses de demora tributan en IRPF como ganancias patrimoniales, ya que se entiende que los mismos provocan una alteración, o variación, en el patrimonio del contribuyente. No obstante, esta vez, las Haciendas van a ser benevolentes, dejando exentos estos “rendimientos”, es decir, que el contribuyente afectado no tendrá que incluir en su declaración de la renta ningún importe de esta naturaleza.

 

La vivienda habitual: deducciones a rectificar

 

Donde no van a ceder las Administraciones es en las deducciones practicadas por adquisición de vivienda habitual, para cuyo cálculo se hayan tenido en cuenta los intereses excesivos anteriormente pagados, y que ahora son devueltos. Es decir, vamos a tener que devolver aquello que hayamos deducido de más, eso sí, solo durante los últimos años no prescritos. En este sentido, debemos tener en cuenta que el plazo de prescripción comienza a computarse desde el día siguiente a la finalización del plazo voluntario de presentación de autoliquidación de IRPF.

Pues bien, en este sentido, según lo dispuesto en el citado Decreto, para regularizar las deducciones aplicadas en exceso, se deberá sumar, a la cuota líquida devengada en el ejercicio en el que se hubiera celebrado acuerdo con la entidad financiera, la parte de la base de deducción que se corresponda con el exceso de intereses pagados en los últimos años no prescritos. De esta manera, conseguimos ajustar las deducciones que nos hayamos practicado en exceso, en correlación con los intereses que finalmente son efectivamente pagados.

 

Bienes Inmuebles diferentes de la vivienda habitual: gastos deducibles a rectificar

 

Según la normativa de IRPF, a efectos de calcular el rendimiento neto de capital inmobiliario, ya sea procedente de una vivienda, o de un inmueble distinto de vivienda, tendremos que tener en cuenta los intereses satisfechos por la utilización de los capitales ajenos invertidos en la adquisición, rehabilitación o mejora, de los mismos. Lo mismo ocurre en aquellos casos en que los inmuebles se encuentren afectos a una actividad económica.

Por lo tanto, al igual que en el caso anterior, tenemos la obligación de restituir a Hacienda la parte de cuota que se corresponda con todos aquellos intereses pagados en exceso que consideramos como gasto deducible en ejercicios anteriores, y que ahora nos devuelven. A diferencia del supuesto anterior, en estos casos, los citados gastos deberán ser revisados mediante declaraciones complementarias, es decir, prestando una nueva declaración para cada ejercicio  en la que se disminuya el exceso de gasto financiero. Lo cual, según el Diputado alavés, se hace con el fin de evitar que los contribuyentes puedan verse perjudicados por el carácter progresivo del impuesto, y evitar así que aumente el tipo medio.

A este respecto, lo que tenemos que ajustar, no es una deducción, como en el apartado anterior, sino el rendimiento neto, ya sea de capital inmobiliario o de la actividad económica, declarado, traduciéndose tales ajustes en un menor gasto y, consecuentemente, en un aumento de la base imponible general o del ahorro, dependiendo del caso concreto. Por lo tanto, podría suceder que, al declarar un rendimiento neto mayor, saltásemos al siguiente tramo de la tarifa del IRPF. Es por ello que, corrigiendo año a año las declaraciones no prescritas, mediante declaraciones complementarias, el efecto tributario va a ser menos gravoso que si llevásemos a cabo la regularización de todos los ejercicios en una sola declaración. No obstante, también es cierto que el esfuerzo requerido al contribuyente es mayor, en tanto que no podrá regularizar su situación mediante la corrección de una única declaración tributaria.

Por otra parte, como norma general, este tipo de declaraciones son  consideradas extemporáneas, y conllevan el pago de recargos e intereses de demora. No obstante, las Haciendas Forales sí van a dar aquí una tregua al contribuyente, en el sentido de que no le van a exigir ninguno de estos conceptos, ya que admite que la presentación fuera de plazo se realiza por circunstancias ajenas a su voluntad.

 

Plazo de regularización

 

Una vez dicho todo lo que antecede, para llevar a cabo una correcta regularización de nuestra situación para con Hacienda, tendremos que tener en cuenta los plazos para efectuarla. A este respecto, tal y como se desprende de la redacción de los tres Decretos Forales, se ha pronunciado el Diputado de Hacienda, Finanzas y Presupuestos del Territorio Histórico de Álava apuntando que, “la regularización debe llevarse a cabo en el mismo ejercicio en que los contribuyentes lleguen a acuerdos con las entidades financieras o se aprueben sentencias judiciales o laudos arbitrales, es decir, deben tenerse en cuenta en la Campaña de la Renta del año posterior”.

Cabe señalar que, la regularización del exceso de deducciones por adquisición de vivienda habitual deberá llevarse a cabo en la autoliquidación correspondiente al ejercicio en que tenga lugar el acuerdo con la entidad bancaria, que se presenta al año siguiente. Es decir, si por ejemplo llegamos a un acuerdo con el banco en 2017, deberemos regularizar nuestra situación en la autoliquidación relativa a dicho ejercicio, que se presentará en junio de 2018.

Asimismo, la regularización concerniente al rendimiento neto, de capital inmobiliario o de actividades económicas, a través de declaraciones complementarias deberá realizarse a partir del momento en que tenga lugar el acuerdo con la entidad bancaria. El plazo concedido a tal efecto, será el comprendido entre la fecha del acuerdo, y el día en que finalice el siguiente periodo de presentación de autoliquidación del impuesto.

EL DEBER DE LOS ADMINISTRADORES DE ACUDIR A LAS JUNTAS. ¿QUÉ SUCEDE SI NO ACUDEN?

La reciente sentencia del Tribunal Supremo de fecha 19 de abril de 2016 analiza las consecuencias que pueden producirse si los administradores no acuden a la Junta de Socios. En concreto, esta sentencia admite la impugnación de acuerdos efectuada por un socio y considera nula la Junta celebrada, dado que los Administradores no asistieron a la misma. En el orden del día de la Junta impugnada se preveía la aprobación de las cuentas y de la gestión social, la modificación del Consejo de Administración y la delegación en el Consejo de facultades para que pudiera suscribir operaciones de crédito y de préstamo.

El artículo 180 de la Ley de Sociedades de Capital (LSC) establece que “los administradores deberán asistir a las juntas generales”. Aunque se trata de un precepto incluido en la Ley, esta norma es desconocida para muchas personas que ejercen el cargo de administrador.

En efecto, el administrador de una sociedad, además de realizar la convocatoria de la Junta, debe acudir a la misma. Es una obligación legal y un deber del administrador. Esta obligación de asistencia se funda, tal y como señala la sentencia mencionada, en que en la Junta de Socios se desarrollan funciones esenciales para el correcto funcionamiento de la sociedad:

  • La Junta controla la labor del Administrador, por lo que es necesaria su asistencia para que pueda responder a los requerimientos que se le hagan por la sociedad.
  • En la Junta General los socios pueden ejercitar su derecho de información sobre los asuntos que se vayan a debatir. Dado que son los administradores quienes deben facilitar la información que solicitan los socios, tienen que asistir a la Junta para que los socios puedan ver cumplido este derecho.

La LSC no regula ni establece ninguna consecuencia específica para el caso de que los administradores no acudan a las Juntas. Aunque al obligar a los Administradores a asistir, parece que su criterio es que su asistencia es imprescindible para la correcta celebración de la Junta.

Sin embargo, el hecho de que los administradores no acudan a la Junta no siempre va a implicar que la misma se pueda suspender o declarar nula. Se debe analizar cada caso concreto. Si la Ley estableciera que la inasistencia del administrador a la Junta es causa de suspensión o nulidad de la misma, se estaría dejando a la voluntad de los administradores la celebración de las Juntas, lo que tampoco se puede permitir.

Por tanto, si bien es un deber de los administradores asistir a las Juntas y, en teoría, tendrían que estar siempre presentes en las mismas, se tendrá que analizar cada caso concreto para determinar si el hecho de que los administradores no asistan, puede provocar o no la nulidad de la Junta.

En el caso analizado por la sentencia, se determina por el Tribunal Supremo que la Junta de Socios es nula porque no se ha podido ejercitar por un socio minoritario su derecho de información. La sentencia señala que en la Junta no sólo se iban a aprobar las cuentas y censurar la gestión social de forma genérica, sino que se quería tratar además la autorización para realizar una serie de operaciones crediticias. Dado que la sociedad que celebró la Junta era una sociedad patrimonial, los administradores tenían que prever que los socios podían solicitar información sobre las necesidades, características y consecuencias de las operaciones a realizar. Al no asistir los administradores, la sentencia considera que se ha cercenado el derecho de información de los socios desde el propio momento de la constitución de la Junta. Esto provoca la nulidad de la misma.

Por tanto, para evitar este tipo de situaciones y el perjuicio que puede conllevar para la sociedad, los administradores deben ser conscientes de su deber de acudir a las Juntas, a fin de facilitar y permitir el correcto funcionamiento de las mismas y el ejercicio del derecho de información por los socios.

PARTICIPACIONES EN LA EMPRESA FAMILIAR: DEBERES DE FINAL DE AÑO

Como ya es sabido por todos, la reciente reforma del Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas en Gipuzkoa (en adelante IRGF) volverá a dejar exentas del gravamen del Impuesto, tanto las participaciones en la “empresa familiar” como los elementos afectos a actividades económicas, equiparando su tratamiento al existente en el Impuesto sobre Patrimonio de Bizkaia y Álava.

No obstante, no podemos dejar de insistir en que dichas exenciones pasan por cumplir con una serie de condiciones:

  • Los bienes afectos a actividades económicas quedan exentos siempre que se lleve a cabo de forma habitual, personal, directa y, constituya su principal fuente de renta.
  • Participaciones en empresas familiares.
    • Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
    • Que la entidad no tenga la consideración de sociedad Patrimonial.
    • Que la participación del contribuyente en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 de forma individual o del 20 por 100 conjuntamente con familiares de hasta segundo grado.
    • Que el contribuyente ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad (gerentes, administradores, miembros del Consejo de Administración, etc.) percibiendo por ello una remuneración que se considere su principal fuente de renta.

A estas alturas del año, es nuestra obligación como asesores tributarios hacer especial hincapié en la conveniencia de revisar el cumplimiento de todas y cada una de las condiciones impuestas por la Norma para la aplicación de la exención en el IRGF del 2015. En concreto, en estas notas recordatorias queremos poner especial énfasis en el cumplimiento del requisito relacionada con la retribución por las funciones de dirección.

La remuneración percibida por funciones de dirección debe representar
más del 50% del total de remuneraciones

¿Qué se entiende por funciones de dirección? Presidente, Director General, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros, Miembros del Consejo de Administración y similares, siempre que impliquen una efectiva intervención en las decisiones de la empresa, como lo son, la administración, gestión, dirección, coordinación y funcionamiento de la correspondiente organización.

A este respecto, es necesario tener en cuenta que, tanto la doctrina como la jurisprudencia coinciden en que la remuneración percibida por funciones de dirección debe representar más del 50% del total de remuneraciones (empresariales, profesionales o del trabajo), con independencia del tipo de contrato que se utilice (laboral o mercantil). Es por ello que, los rendimiento percibidos de forma excepcional o esporádica como pueden ser las indemnizaciones laborales, rescates de EPSV o planes de pensiones, etc… tienen especial transcendencia a efectos del cálculo del 50%, por lo que deberán ser considerados a los efectos de este cálculo.

Si la retribución se percibe por las funciones de administrador, dicha remuneración debe estar prevista en los estatutos de la sociedad, y se someterá al tipo de retención del 35%. Si por el contrario, se considera que las remuneración se percibe como consecuencia de un contrato de alta dirección, se debe hacer constar que el cargo de administrador no es remunerado, y las rentas obtenidas por el directivo se someterán a los tipos de retención previstos para los rendimientos de trabajo.

¿Qué sucede cuando la remuneración por funciones directivas corresponde a una de las filiales de una sociedad holding?

Tal y como se desprende de la consulta V0158-14 emitida por la Dirección General de Tributos, el requisito del ejercicio de funciones de dirección y de la percepción de remuneraciones, no está vinculado a que las remuneraciones sean satisfechas por la matriz. Aunque la percepción de remuneraciones por el ejercicio de funciones directivas en una filial no atribuye la exención en la entidad matriz, ni al directivo ni al grupo de parentesco en el que se integra, la exención será de aplicación si dicha remuneración se prevé de forma expresa en la escritura de constitución o en los estatutos sociales de la propia entidad o de su matriz.

Asimismo, cuando una misma persona sea titular de participaciones en diversas entidades, el cómputo del porcentaje citado anteriormente ha de efectuarse de forma separada para cada una de ellas. Es decir, a efectos de calcular el porcentaje que suponga la retribución en cada una de las entidades respecto al total de los rendimientos del trabajo y de actividades económicas no se deben integrar las retribuciones que provengan de las funciones directivas en otras entidades.

Todas estas precisiones, deben ser objeto de revisión antes del final del ejercicio. Con toda probabilidad, aquellos contribuyentes susceptibles de aplicar el incentivo en el IRGF, ya estén cumpliendo con todas y cada una de las cláusulas estipuladas en la Norma Foral. No obstante, y sin perjuicio de las tareas de cierre fiscal relacionados con otros impuestos, nuestra experiencia nos demuestra que es necesario realizar una revisión del cumplimiento de las condiciones para la aplicación de la exención de las participaciones en la empresa familiar, no vaya a ser que una distracción ahora derive en una desagradable sorpresa en el 2016.

CIALT Informa

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Y además Hacienda nos exige analizar, decidir, realizar cuestiones que afectan al cierre de los Impuestos del año 2015 y, en ciertos casos, notificar opciones que tendrán efectos importantes en el 2016 y que forzosamente debemos cumplimentar en este mes de diciembre.

La intención de esta nota no es abrumar sino ayudar en lo posible a que no olvidemos ninguno de los aspectos que tienen que ver con el fisco. Vamos a procurar ordenarlos por impuestos, de tal modo que cada uno busque lo que necesita.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FISICAS

Medidas a tomar para tratar de rebajar la factura fiscal del IRPF 2015:

  • ¿Me interesa hacer aportaciones, o rescatar las EPSV o Planes de Pensiones antes de finalizar el año?
  • ¿Me conviene realizar aportaciones a la CUENTA VIVIENDA? ¿Estoy en plazo para comprar la vivienda y aplicar la deducción?
  • ¿Puede beneficiarme fiscalmente amortizar deuda del préstamo hipotecario?
  • ¿Conviene realizar ventas para generar plusvalías o minusvalías que compensen otras de signo contrario?

Y de cara al IRPF del 2016:

  • Si soy autónomo, ¿Me interesa optar por tributar en Estimación Directa Normal, o Simplificada?

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO:

En cuanto al IVA del 2015:

  • ¿Solicito la compensación o la devolución del IVA con resultado negativo del 2015?

Decisiones a tomar en relación al IVA del año 2016.

  • ¿Me conviene optar por tributar en Grupo de IVA?
  • Si es así, ¿Interesa solicitar la adhesión al Régimen de devoluciones mensuales?
  • Si soy autónomo, ¿Puedo optar por tributar en Régimen Simplificado?
  • ¿Puedo optar por aplicar el Criterio de Caja para no ingresar el IVA de las facturas no cobradas?

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

Medidas a adoptar de cara al cierre del ejercicio 2015.

  •  ¿Qué quiero hacer con los beneficios del año? Existe la posibilidad de reducir el tributo en los casos en los que se realicen dotaciones contables de ciertas reservas.
  • Revisión exhaustiva de las distintas partidas contables para comprobar si procede dotar algún deterioro o provisión.
  • ¿Tengo algún trámite pendiente para poder justificar la aplicación de mis incentivos fiscales?

Decisiones importantes para el ejercicio 2016.

  • ¿Me interesa que el Grupo Mercantil al que represento tribute bajo el Régimen de Consolidación Fiscal?

“Planificación trae el futuro al presente para que pueda hacer algo al respecto ahora”

 Alan Lakein Empresario estadounidense

Conocer a priori las consecuencias fiscales de nuestras actuaciones, permite en muchas ocasiones al contribuyente proceder de la manera más adecuada para que la factura fiscal del próximo año, si no más barata, por lo menos no se vea encarecida con respecto al año anterior.

Es evidente que resulta complicado conocer todas las implicaciones fiscales que derivan de nuestras actuaciones, pero lo que sí está en nuestras manos es solicitar asesoramiento especializado.

Y MÁS SOBRE EL GRAVAMEN AL PATRIMONIO EN GIPUZKOA…

Imagen Impuesto Sobre PatrimonioLa reciente reforma en Gipuzkoa del Impuesto sobre la Riqueza y las Grandes Fortunas (IRGF) tiene como finalidad iniciar la armonización del Impuesto con el resto de los Territorios Históricos. De momento, es una reforma parcial ya que el objetivo final es aprobar un nuevo Impuesto sobre el Patrimonio que sustituya al actualmente vigente.

Las novedades más importantes de la reforma son las siguientes:

 

1. Exención en elementos afectos a actividades económicas y en participaciones en empresas familiares en sustitución de la bonificación del 75 por 100 que se estaba aplicando hasta el momento.

  •  Bienes afectos a actividades económicas: bienes y derechos necesarios para el desarrollo de su actividad económica, siempre que se lleve a cabo de forma habitual, personal, directa y, constituya su principal fuente de renta.
  • Participaciones en empresas familiares: las condiciones que hay que cumplir son las siguientes: o Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
    • Que la entidad no tenga la consideración de sociedad Patrimonial.
    • Que la participación del contribuyente en el capital de la entidad sea al menos del 5 por 100 (individual) o del 20 por 100 (conjuntamente con familiares de hasta segundo grado).
    • Que el contribuyente ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad (gerentes, administradores, miembros del Consejo de Administración, directivos, etc.) percibiendo por ello una remuneración que se considere su principal fuente de renta.

2. Valoración de los bienes inmuebles: tras la reforma el único valor a tener en cuenta será el valor catastral en vez del sistema por el cual se computaba en la base imponible el mayor entre el valor catastral, el valor de adquisición y el valor comprobado por la Administración.

3. Valoración de acciones y participaciones no negociadas en mercados organizados (incluidas las participaciones de empresas familiares que no cumplan los requisitos para considerarlas exentas) y que no tengan obligación de auditar: la valoración de las mismas se realizará por el valor teórico resultante del último balance aprobado. La reforma elimina la fórmula del mayor valor de tres: valor nominal, valor teórico o valor de capitalización al 20% del promedio de los beneficios de los tres últimos ejercicios. Se equipara la valoración a las sociedades auditadas.

4. Incremento de la tarifa del Impuesto: para intentar que no minore la recaudación la reforma incrementa en la gran mayoría de tramos los tipos impositivos, fijando el tipo máximo en el 1,5 por 100, aunque todavía no se igualan los tipos a los vigentes en el resto del País Vasco.

Base liquidable patrimonio

Como aclara la exposición de motivos de la modificación del Impuesto, la armonización aún no es completa, quedándose a mitad de camino, ya que no se ha introducido el conocido “escudo fiscal” que regula el límite conjunto para la cuota del Impuesto y la del IRPF. Por lo que parece, está en estudio cómo incluir este límite a partir del 2016.

Desde CIALT Asesores hemos preparado el siguiente simulador en el que se puede analizar cómo afecta en su caso particular la incidencia de la reforma en la cuota a ingresar del Impuesto.

[LINK AL SIMULADOR]

En cualquier caso, para cualquier aclaración o consulta no dude en ponerse en contacto con CIALT Asesores.

CUANDO TRES SON MULTITUD: HACIENDA Y EL DIVORCIO

Cuando un matrimonio se rompe, además de las complicaciones propias del proceso de separación, Hacienda puede ser un tercero en discordia que complique aún más el ya de por sí desagradable lance.
Hacienda y el divorcio
Además, no podemos obviar una realidad cada vez más habitual como es la proliferante concesión de custodias compartidas por parte de los jueces, cuestión que evidentemente debe considerarse un avance pero que económicamente puede suponer un auténtico drama.
Con el fin de arrojar un poco de luz sobre las implicaciones fiscales que puedan derivarse de una separación o divorcio, en estas breves notas resumiremos los aspectos más relevantes a tener en cuenta de cara al IRPF de los cónyuges.

La tributación conjunta:

Para empezar, es necesario tener en cuenta que los cónyuges ya no podrán hacer la declaración conjunta en el año en el que se hayan separado, ya que el IRPF tiene en cuenta la situación personal a 31 de diciembre.

A partir del momento en que se produzca la separación legal sólo se considerará unidad familiar, que pueda optar por la tributación conjunta, a la formada por un progenitor y todos hijos, según acuerdo entre ambos progenitores.

Si no existe acuerdo, constituirá unidad el progenitor a cuyo cuidado se hayan atribuido los hijos de forma exclusiva por resolución judicial. Podrán existir dos unidades familiares cuanto, en virtud de resolución judicial, se atribuya el cuidado de hijos de forma exclusiva a los dos progenitores.

Por lo tanto, hay que advertir que en los supuestos de custodia compartida será imprescindible el acuerdo entre los progenitores para la atribución a uno de ellos del derecho a formar unidad familiar con los hijos.

Observación: Cuidado con no llegar a un acuerdo y aplicar la reducción los dos progenitores. Hacienda contrastará el dato con gran facilidad, y llegará una paralela sin perjuicio de la posible sanción.

La pensión compensatoria y por alimentos al cónyuge:

La pensión compensatoria, es la cantidad establecida por decisión judicial, que un cónyuge debe entregar al otro cuando con el divorcio o la separación se genera un desequilibrio económico.

Por otro lado, el juez también puede decidir que se establezca la obligación del pago de una pensión de alimentos en favor del cónyuge.

Tanto una pensión como la otra, tienen el siguiente tratamiento tributario:

  • El perceptor de la pensión debe declarar el importe recibido como rendimiento de trabajo.
  • El pagador podrá aplicar una reducción con un límite máximo establecido por la propia base imponible del contribuyente, ya que de la aplicación de la reducción no puede derivar una base negativa.

Ante la inclusión en la Ley de la Jurisdicción Voluntaria del divorcio de mutuo acuerdo de forma extrajudicial ante Notario o Secretario Judicial, parece lógico pensar que las reducciones serán también aplicables para aquellos divorcios en los no haya resolución judicial. No obstante, para su aplicación será necesaria una modificación del texto normativo.

Deducción por anualidad de alimentos a los hijos:

Se aplica por las cantidades fijadas por decisión judicial que paga un contribuyente para satisfacer las necesidades indispensables para el sustento, habitación, vestido, asistencia médica y educación de sus hijos.

El contribuyente podrá aplicar una deducción del 15% de las cantidades abonadas, con un límite que oscilan desde 175,50 euros por el primero de los hijos y 566,40 euros fijados para el quinto hijo y cada uno de los sucesivos.

De cara a acreditar el derecho a la aplicación de los incentivos fiscales de la pensión compensatoria como la de alimentos, es necesario acreditar la existencia de una resolución judicial y un justificante del pago de dicha pensión. Por ello, es recomendable efectuar los pagos a través de medios que dejen rastro, con el fin de poder justificarlos frente a Hacienda.

Vivienda

La vivienda suele ser un elemento clave en todo proceso de divorcio. Así, en los casos en que uno de los cónyuges decida vender el 50 % de la vivienda a su expareja, el primero puede estar obligado a tributar por la ganancia patrimonial que se pueda derivar de dicha venta, suponiendo una cuota de IRPF de entre el 20-25% por ciento de la ganancia obtenida.

En determinados casos, una alternativa a la venta puede ser deshacer el proindiviso, no resultando tributación alguna. ¿Cómo? Simplemente liquidando la sociedad de gananciales que se puede hacer sin esperar a la demanda de divorcio, presentando en el juzgado las capitulaciones matrimoniales (únicamente se tributa AJD, por el 0,5% sobre el valor total del inmueble).

Una vez dividida la cosa común, podrán decidir si venden el inmueble o bien, extinguen el proindiviso adjudicándose un tanto por ciento del bien compensándose las desigualdades que pudieran generarse¹.

Deducción por Adquisición de vivienda habitual:

¿Cuándo considera Hacienda que una vivienda es habitual? Cuando el contribuyente resida en ella durante un periodo continuado de tres años.

¿Qué sucede si uno de los cónyuges cambia su domicilio como consecuencia de un proceso de separación? ¿Pierde el derecho a la deducción?¿Tiene que devolver las deducciones aplicadas hasta la fecha?

La normativa prevé que se mantendrá la consideración de vivienda habitual aun cuando se produzca la separación matrimonial antes del cumplimiento del plazo de tres años, no exigiendo por lo tanto regularizaciones en relación con lo deducido hasta entonces. A partir de dicha fecha, si deja de residir en la misma, perderá tal carácter.

No obstante, el contribuyente que esté obligado por el juez a pagar la hipoteca de la casa en la que vive su hasta entonces cónyuge con los hijos comunes, podrá seguir aplicándose la deducción del 18% de su aportación al pago de la hipoteca, además de la deducción que le pueda corresponder por adquisición o alquiler de la vivienda en la que él viva.

Hacienda permite la aplicación simultánea de las deducciones por alquiler/ adquisición de la vivienda de los hijos y la deducción correspondiente a la propia.

Si por el contrario, el juez acuerda la custodia compartida y se establece la vivienda de los hijos en la vivienda familiar, produciéndose el traslado alternativo de los progenitores, éstos deberán optar entre las viviendas que hayan ocupado para establecer cuál de ellas constituye su vivienda habitual a los efectos de aplicar la deducción, no pudiendo aplicar la deducción, por adquisición o alquiler, por dos viviendas.

Es evidente que los acontecimientos que se suceden en los procesos de separación son complejas y variadas. La clave está en asesorarnos para conocer cuáles son los efectos tributarios que puedan derivar de las mismas, con el fin de conseguir que Hacienda no sea un problema añadido más a un proceso de por sí, ya complicado.


¹ A este respecto, hay que advertir que en caso de que uno de los cónyuges se quede con la vivienda y compense con una cantidad en metálico al otro, si algún día decide vender esa vivienda, probablemente deberá tributar por la variación patrimonial que se produzca.

OBLIGACIONES TRIBUTARIAS DEL ARRENDAMIENTO DE APARTAMENTOS TURÍSTICOS

Apartamento turístico
El auge del turismo en nuestro entorno durante los últimos años ha provocado un aumento en la oferta de los arrendamientos de apartamentos para uso turístico. Este tipo de servicio está siendo gestionado por el propio titular del apartamento, o bien mediante la cesión del uso de los inmuebles a empresas (o agentes) para que sean éstas últimas las que gestionen los arrendamientos en nombre de los propietarios. El presente artículo trata de resumir los efectos que produce este tipo de prestación de servicios en el IVA y en el IRPF del propietario del inmueble. A su vez, se mostrará la diferencia existente entre la tributación del arrendamiento turístico respecto al de vivienda al uso (de larga temporada).

En lo que se refiere al Impuesto sobre el Valor Añadido indicar que una persona se considera empresario por el mero hecho de arrendar un inmueble. Ahora bien, los arrendamientos, cuando los inmuebles se destinan al uso de vivienda, están específicamente exentos de IVA. Por tanto, en los casos en los que los propietarios gestionen directamente el arrendamiento de la vivienda con los consumidores finales, no deberán repercutir el IVA.

Ahora bien, la exención no se extiende para aquellos casos en los que el arrendador se obligue a la prestación de algunos de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza durante la estancia, lavado de ropa u otros análogos. Por tanto, cuando el arrendador se obligue a prestar los servicios indicados, en la factura deberá repercutirse el IVA correspondiente. Es preciso destacar que ciertos servicios mínimos como son los de limpieza o cambio de ropa en la entrada y salida del periodo contratado en arrendamiento, no se consideran a estos efectos como servicios complementarios propios de la industria hotelera, por lo que de realizar únicamente los servicios mínimos indicados, la prestación de arrendamiento seguirá estando exenta de IVA.

A su vez, indicar que en la actualidad muchos propietarios optan por ceder el uso de las viviendas a sociedades, para que sean éstas últimas las que realicen la gestión y prestación de los arrendamientos. En estos casos, las personas físicas tendrán que emitir factura con IVA por la cesión de las viviendas a las sociedades que las gestionan.

Para una correcta relación con Hacienda es clave conocer el tratamiento de IVA a aplicar a tu arrendamiento.

Por tanto, a efectos del IVA, lo primordial es determinar el servicio que se está ofreciendo, dado que si es exclusivamente el del uso de vivienda al usuario final, el mismo estará exento de IVA (con independencia de si el arrendamiento es turístico o de larga duración), mientras que si prestamos servicios adicionales, como los mencionados anteriormente, o cedemos su uso a una sociedad, tendremos que emitir factura con IVA.

En relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, un arrendamiento se considerará de vivienda cuando la misma constituya para el arrendatario su vivienda habitual. Para el resto de los casos, los arrendamientos se entienden diferentes a los de vivienda, como es el caso de los arrendamientos de apartamentos turísticos.

La diferencia entre ambos arrendamientos no es baladí, dado que, si bien constituyen rendimientos de capital inmobiliario, los arrendamientos de vivienda se incluyen en la base imponible del ahorro, aplican una bonificación del 20% sobre los rendimientos obtenidos (sin permitirse la deducción de ningún gasto), y tributan a un tipo impositivo cuya escala oscila entre un 20 y un 25%. Mientras que, los rendimientos de los arrendamientos de apartamentos turísticos se deben incluir en la base imponible general junto con otros rendimientos como son los del trabajo (aunque sí se permite la deducción de ciertos gastos relacionados directamente con el arrendamiento) y tributan al tipo general del Impuesto.

Este hecho supone que el coste fiscal asociado al arrendamiento de apartamentos turísticos no sólo vendrá determinado por la renta que se haya generado por el propio alquiler, sino que también tendrá en cuenta la percepción de rendimientos de otro tipo que dicha persona perciba a lo largo del año, entre otros, los rendimientos del trabajo.

Los arrendamientos de apartamentos turísticos pueden provocar que lo que paguemos por nuestro IRPF sea más de lo esperado.

Consecuencia de lo anterior, para personas físicas con importantes rendimientos del trabajo, la inclusión de rentas procedentes del arrendamiento de apartamentos turísticos, puede aumentar considerablemente su coste fiscal, dado que el tipo de gravamen en el IRPF para estos tipos de rendimientos es creciente. En estos casos es interesante analizar la situación de cada contribuyente para determinar si es posible la utilización de otras alternativas que puedan provocar de manera segura una rebaja de la factura fiscal asociada a las rentas procedentes de los arrendamientos turísticos.

En los casos en los que el contribuyente esté realmente prestando servicios complementarios propios de la industria hotelera, las rentas procedentes de los arrendamientos se considerarían a efectos del IRPF rendimientos de actividades económicas, por lo que se integrarían en la ya mencionada base imponible general a un tipo de gravamen con escala gradual.

Para más información no dude en ponerse en contacto con nosotros.