EL TRIBUNAL SUPREMO ANULA VARIOS PRECEPTOS DEL REGLAMENTO DEL IS REGULADORES DEL REGIMEN DE OPERACIONES VINCULADAS

El Tribunal Supremo en Sentencia de 27 de mayo de 2014 que resuelve el recurso 8/2009 ha anulado varios preceptos recogidos en el Reglamento de 1793/2008 del Impuesto de Sociedades, en adelante RIS.

El recurso resuelve la petición de nulidad instada por el recurrente con respecto a los artículos referentes al régimen regulador de las operaciones vinculadas, la obligación de documentar y el régimen sancionador.

En este caso el Tribunal Supremo, tras ir analizando los artículos por bloques, considera que todos son acorde a derecho, salvo los que a continuación se relacionan por los motivos que se pasarán a detallar:

1.     Artículo 21.2 párr 2º y 21.3 del RIS.

En este caso el Tribunal Supremo entiende que estos preceptos limitan la posibilidad de recurrir en vía administrativa de la liquidación provisional realizada por la Administración y por tanto contrarios a la Ley 28/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria.

En concreto señala que:

En nuestro Auto de 8 de febrero de 2011 entendimos que no se producía infracción del derecho de defensa con relevancia constitucional por el hecho de exigir el nombramiento de un “perito común” y de un “recurso común” a todos los interesados por la elemental consideración de que tales decisiones se adoptan en el procedimiento administrativo, que, por otra parte, se inserta en el procedimiento general de inspección.

Con independencia de ello y con respecto al proyecto reglamentario que preveía en este punto el archivo de las actuaciones y no tener por presentados los correspondientes recursos, el Consejo de Estado concluyó que: En todo caso, parece claro que no puede el reglamento proyectado limitar la posibilidad de recurso en vía administrativa de la liquidación provisional, facultad consagrada como tal en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, con carácter general (artículo 213.1: posibilidad de revisión de “los actos y actuaciones de aplicación de los tributos y los actos de imposición de sanciones tributarias”) y como objeto de Recurso de Reposición (artículo 222.1) y de reclamación económico administrativa (artículos 226 y 227.2 a], precepto este último que señala de forma expresa como “reclamables” “las liquidaciones provisionales y definitivas”). Por ello, deberían eliminarse en el artículo 21, apartado 2, párrafo segundo y apartado 3, párrafo tercero, las referencias al archivo de las actuaciones y a la consecuencia de no tener por presentados los correspondientes recursos en el caso de que no se unifique la vía procedimental escogida por las entidades afectadas.”.

Si esto era así cuando se “declaraba el archivo” y “no tener por presentados los recursos”, lo mismo ha de decidirse si la regulación reglamentaria prevé la inadmisión, resolución que hay que entender equivalente a la rechazada por la Consejo de Estado.

La vulneración legal se encuentra en los textos legales citados en el informe del Consejo de Estado y no en el derecho de defensa.

En este punto, por tanto, el recurso deberá ser estimado, siendo extensivas las consideraciones anteriores a los efectos de la falta de acuerdo sobre nombramiento de perito, también previstas en el Reglamento, y por idéntica razón.

2.     Artículo 21 bis 2 del RIS, en relación al ajuste secundario.

En este caso considera el Tribunal Supremo que el precepto introduce presunciones que no contiene la Ley y por tanto no tiene habilitación legal para ello. 

En concreto se refiere a la consideración que se hace de la parte de la renta que no se corresponda con el porcentaje de participación en la entidad que tiene el socio/partícipe.

Con respecto a este punto se señala en la sentencia que:

Es evidente que entre los textos comparados no existe relación y que el texto reglamentario añade unas presunciones no contenidas en la ley para los supuestos en que la diferencia no se corresponde con la participación en la entidad, lo que obliga a su anulación.

Es verdad que a tenor de la interpretación que antes hemos formulado, tanto de la Ley como del Reglamento, las previsiones que en ambos textos se establecen quedan supeditadas a que se grave la renta efectivamente derivada de la operación, lo cual priva de virtualidad, en gran medida, la previsión combatida. Pero lo cierto es que esta previsión carece de cobertura en la Ley por la que habrá de ser anulada, pues en nuestro Derecho Tributario no son posibles los reglamentos independientes, y esta naturaleza tienen las previsiones mencionadas.

En conclusión, el Tribunal falla a favor de la anulación de los siguientes artículos:

a) Ultimo inciso del artículo 21.2 del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, que establece: “Si, por no existir acuerdo entre las distintas partes o entidades vinculadas se simultanearan ambas vías de revisión, se tramitará el recurso o reclamación presentado en primer lugar y se declarará inadmisible el segundo o ulterior.”

b) Artículo 21 bis 2. a) párrafo segundo del mismo texto legal que proclama: “La parte de la diferencia que no se corresponda con el porcentaje de participación en la entidad, para la entidad tendrá la consideración de retribución de los fondos propios, y para el socio o partícipe de utilidad percibida de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.1 d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.”.

c) Artículo 21 bis 2. b) párrafo segundo del mismo texto legal que dispone: “La parte de la diferencia que no se corresponda con el porcentaje de participación en la entidad, tendrá la consideración de renta para la entidad, y de liberalidad para el socio o partícipe. Cuando se trate de contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de No Residentes sin establecimiento permanente, la renta se considerará como ganancia patrimonial de acuerdo con lo previsto en el artículo 13.1 i).4° del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo.”.

   

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