SANCIONES EN BASE A PRESUNCIONES: la Sentencia de la Audiencia Nacional de 13 de diciembre de 2012

La presunción es aquella operación lógica por la que se tiene por acreditado un hecho desconocido a partir de otro sobre cuya existencia no existe duda.

La Ley General Tributaria no es ajena a la utilización de las presunciones, y así, la sección 2ª “Prueba” del Capítulo II “Normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios”, regula en su artículo 108 las “Presunciones en materia tributaria” como cualquier otro medio de prueba.

Un ejemplo de estas presunciones lo encontramos en el artículo 134 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (RDLeg 4/2004, de 5 de marzo) titulado como “Bienes y derechos no contabilizados o no declarados: presunción de obtención de rentas”.

En virtud de la presunción que contiene el mencionado artículo 134, es posible presumir la obtención de rentas cuando concurran determinadas circunstancias. Esto que es aceptado tanto por el legislador como por la jurisprudencia de cara a determinar y exigir la deuda tributaria, no es sin embargo posible de cara a la imposición de sanciones.

Así lo establece la SAN de 13 de diciembre de 2012 (ROJ 5188/2012):

“(…) Hemos señalado, efectivamente, que una presunción legal como la que ha servido de base para la liquidación (aquí, la prevista en el precepto contenido en el artículo 134,4) puede fundamentar la deuda tributaria, ya que la Ley autoriza un desplazamiento de la carga de la prueba hacia el contribuyente y, por tanto, permite que, a los efectos de la regularización, tenga la misma fuerza un hecho plenamente probado que otro establecido por presunción del que cabe, al menos conceptualmente, inferir un elemento de incertidumbre en cuanto a su existencia y plenitud. Sin embargo, debido a esa misma razón, tales presunciones legales son inhábiles para fundar los hechos probados de una infracción, por ser contrarios al derecho constitucional a la presunción de inocencia ( artículo 24 CE ), salvo que los hechos determinantes hubieran sido reforzados dentro del procedimiento sancionador, lo que en este caso no ha ocurrido.

Así, la liquidación determinante, en este asunto, de la sanción, cuya conducta consiste en la omisión de un deber de declaración e ingreso de la deuda tributaria se ampara en la prueba de presunciones que autoriza, a los solos fines del ejercicio de las potestades de determinación de la deuda tributaria, el artículo 108.2 de la Ley General Tributaria de 2003 , a cuyo tenor: “2. Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano”.

No hay, es obvio, una prueba plena sobre la inexistencia de la deuda que se dice contraída por la entidad recurrente con sus socios y que dio lugar a las controvertidas cuentas PÉREZ VERA LUIS y LUIS DUERO; pero también ha de reconocerse que tampoco hay prueba fehaciente sobre la existencia de tal deuda que pueda considerarse como prueba plena y absoluta, toda vez que la regularización se ha fundamentado en el empleo de una presunción, que la Ley permite en ciertos casos, como los previstos en el artículo 134.4 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto, que se equipara a la prueba, pero sólo a efectos de exigir la deuda debida, sin que dicha presunción quepa extenderla al ejercicio de la potestad sancionadora, precisamente por la incertidumbre fáctica que cabe apreciar en la prueba de presunciones, incompatible con la certeza exigible a los hechos para proceder a su sanción.

En otras palabras, esas presunciones son autorizadas por la Ley tributaria para obtener, por deducción o inferencia, el carácter probado de un hecho, esto es, que se tenga por probado o se finja probado un hecho cuando a partir de una serie de indicios o datos, basados en hechos base acreditados, de donde, cuando concurre un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano con el que se trata de demostrar.

Pero tales presunciones, aun siendo admisibles con ciertos límites estructurales a la hora de ejercer las potestades de comprobación y liquidación, no pueden jugar en materia sancionadora, la cual reclama, por traslación de los principios propios del Derecho penal, aplicables al Derecho administrativo sancionador, como una reiterada jurisprudencia ha declarado, la existencia de una prueba de cargo plena, directa y obtenida lícitamente que, por ir más allá de toda duda razonable, sea idónea para enervar el derecho constitucional a la presunción de inocencia, prueba que, huelga recordarlo, no incumbe al contribuyente, como de forma francamente inadecuada parece expresar la resolución sancionadora, sino que corresponde íntegramente a la Administración”.

   

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