EL ARRENDAMIENTO DE LOCALES EN LA NUEVA REGULACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES DEL PAIS VASCO (I). Introducción y régimen general.

Los territorios forales del País Vasco han aprobado sus correspondientes textos legales reguladores del Impuesto sobres Sociedades que son de aplicación a partir del 1 de enero de 2014. En adelante nos referiremos a esta normativa como “las NFIS».

Los contribuyentes sometidos a esta normativa que desarrollen la actividad de arrendamiento de locales de negocio podrán estar sometidos a diferente régimen tributario, según sean las circunstancias en las que se desarrollen dicha actividad, dado que la normativa prevé la aplicación de hasta cuatro formas diferentes en la determinación del impuesto a pagar, afectando incluso en alguna de ellas a la tributación de sus socios.

Se pueden formar dos bloques en el tratamiento fiscal, según se produzca o no el hecho de que para el desarrollo de la actividad de arrendamiento de locales se cuente con una plantilla media anual de, al menos, cinco trabajadores empleados a jornada completa y con dedicación exclusiva, sin que se puedan computar entre ellos a las personas vinculadas. A efectos del cómputo de la plantilla media se tienen en cuenta el personal empleado en el conjunto de entidades vinculadas que no sean patrimoniales.

En el supuesto de que no sea así, los regímenes que pueden resultar de aplicación serán los siguientes: el régimen general sin particularidades o el mismo régimen general aplicando las especialidades derivadas de la consideración del contribuyente como sociedad patrimonial. (Se hará referencia más adelante a la pretendida configuración del régimen de sociedades patrimoniales como régimen general).

Para el supuesto de que el requisito se cumpla, resultarán de aplicación las especialidades previstas para las microempresas, pequeñas y medianas empresas o el régimen especial de actividad cualificada de arrendamiento de inmuebles.

Es necesario advertir previamente que la normativa del Impuesto previa a la entrada en vigor de las NFIS consideraba regímenes especiales a los aplicables a las sociedades patrimoniales y a las pequeñas y medianas empresas. La nueva regulación los elimina como tales regímenes especiales pero les asigna, dentro del régimen general, “especialidades” aplicables en la determinación del Impuesto por lo que, en estos artículos ocasionalmente se hablará de régimen tributario.

El preámbulo de las NFIS lo advierten, al afirmar que, “…en el marco de la simplificación del Impuesto, se ha acometido un proceso de limitación de los regímenes especiales, procediendo cuando ha sido necesario, a la incorporación al régimen general, con las debidas adaptaciones, de algunos de ellos…”

De este modo se van a desarrollar a través de cuatro artículos las consecuencias de la aplicación de los diferentes regímenes:

• Régimen general.
• Régimen general con la consideración de sociedad patrimonial.
• Régimen general con la consideración de microempresa, pequeña o mediana empresa.
• Régimen especial de actividad cualificada de arrendamiento de inmuebles.

Régimen general

En relación con el régimen general únicamente se va a destacar la incidencia que tiene el hecho de que la actividad desarrollada por el contribuyente sea considerada actividad empresarial o no, dado que la normativa impide la aplicación de determinados beneficios fiscales cuando se entienda que no se realiza actividad empresarial, pudiéndose afirmar que el régimen resulta mucho más gravoso en estos supuestos.

Por citar algunos ejemplos, el tratamiento de la doble imposición por los dividendos que las sociedades distribuyan o el acceso de éstas a la aplicación de incentivos por reinversión de beneficios extraordinarios.

Con carácter general, la consideración de que el arrendamiento de locales constituye el desarrollo de una actividad empresarial se determinará por el cumplimiento de las reglas establecidas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el cual exige sólo una persona empleada con contrato laboral a jornada completa y dedicación exclusiva a la ordenación de la actividad, sin que computen como tales a las personas vinculadas.

Así lo aclaran las NFIS través de disposiciones adicionales: “A los efectos de lo dispuesto en esta Norma Foral, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles tiene la consideración de explotación económica cuando concurran las circunstancias previstas en…de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excepto en los supuestos en los que esta Norma Foral exige unos requisitos diferentes a tal efecto”.

Sin embargo, tal y como se ha avanzado anteriormente, en diversas ocasiones las NIFS exigen requisitos más estrictos para considerar que el arrendamiento de inmuebles constituye una actividad económica. En los siguientes artículos las analizaremos, en la medida en que puedan afectar al régimen fiscal aplicable a la actividad de arrendamiento de locales.