Modificaciones en el tratamiento de las operaciones intracomunitarias

Con fecha 5 de febrero de 2020 se ha publicado en el BOE el Real Decreto-ley 3/2020, de 4 de febrero, de medidas urgentes por el que se incorporan al ordenamiento jurídico español diversas directivas de la Unión Europea. Las principales normas que se incorporan son, la Directiva (UE) 2018/1910 y los Reglamentos de Ejecución (UE) 2018/1909 y 2018/1912, para la armonización y la simplificación de determinadas normas del régimen del IVA en la imposición de los intercambios entre Estados miembros. Estas medidas, conocidas como “Quick Fixes”, entrarán en vigor con efectos 1 de marzo de 2020.

A continuación, examinaremos las principales modificaciones incorporadas.

En primer lugar, entre las medidas aprobadas, nos encontramos con las ventas en consigna. Se trata de una tipología de venta que tiene lugar cuando un empresario (proveedor) envía mercancía desde un Estado miembro con destino a otro Estado miembro, para que quede almacenada en este último a disposición de otro empresario (cliente), que puede adquirirla en un momento posterior a su llegada, a medida que la vaya necesitando. A efectos de IVA la entrega se entiende realizada cuando el cliente retira la mercancía del almacén, y no cuando la mercancía llega al Estado miembro de destino. Es importante recalcar que para que efectivamente se produzca una venta en consigna, el proveedor en ningún caso puede operar a través de un establecimiento permanente en el Estado miembro destino de la mercancía.

Hasta ahora, esta operación daba lugar a que el proveedor declarara en el Estado miembro de partida una operación asimilada a una entrega intracomunitaria y, por otro lado, en el país de destino de la mercancía, una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria. En el momento en el que el cliente retiraba la mercancía del almacén, se producía una segunda entrega por parte del proveedor, que en este caso era considerada como una entrega interior sujeta al impuesto indirecto del Estado miembro de destino. En la medida en el que el vendedor no era sujeto pasivo en dicho Estado, a la adquisición realizada por el cliente le resultaba de aplicación la inversión del sujeto pasivo. A efectos del IVA, este tipo de operación provocaba que el proveedor tuviera que soportar ciertos gastos de gestión, darse de alta ante la Administración del Estado miembro de destino, así como cumplir con otra serie de obligaciones tributarias en dicho Estado.

Con las nuevas medidas introducidas por las “Quick Fixes”, se puede optar por un sistema que simplifica notablemente la regulación de este tipo de operaciones, debido a que, siempre y cuando se cumplan una serie de requisitos, se considera que exclusivamente se realiza una única entrega por parte del proveedor y una adquisición por parte del cliente. Se devengará una entrega intracomunitaria por parte del proveedor y una adquisición intracomunitaria por parte del cliente en el momento en el que éste último retire la mercancía desde el almacén del Estado miembro de llegada. El proveedor no tendrá que soportar los gastos de gestión ni tendrá que cumplir con las obligaciones tributarias anteriormente indicadas en el Estado miembro de destino, debido a que el tratamiento de este tipo de operaciones, a efectos prácticos, será el mismo que el de las operaciones intracomunitarias comunes.

En segundo lugar, estas modificaciones incorporan una simplificación para las operaciones en cadena. Esta tipología de operación tiene lugar cuando unos mismos bienes, que van a ser transportados con destino a otro Estado miembro directamente desde el primer proveedor al adquirente final de la cadena, son objeto de entregas sucesivas entre distintos empresarios. De esta forma, los bienes serán entregados al menos a un primer intermediario que, a su vez, los entregará a otros intermediarios o al adquirente final, existiendo un único transporte intracomunitario.

En estas operaciones, y para evitar conflictos entre las diferentes Administraciones, con carácter general, la expedición o el transporte se entenderán vinculados únicamente a la entrega de bienes efectuada por el proveedor a favor del intermediario, que constituirá una entrega intracomunitaria de bienes exenta del IVA.

Sin embargo, si el intermediario comunica a su proveedor un número de identificación fiscal español a efectos del IVA (NIF-IVA), el transporte se entenderá vinculado a la entrega efectuada por el intermediario que expida o transporte los bienes directamente al cliente. En este supuesto, la entrega del proveedor al intermediario constituirá una entrega interior sujeta y no exenta del IVA y la entrega efectuada por el intermediario a su cliente será una entrega intracomunitaria de bienes exenta del IVA.

Por último, queremos destacar las modificaciones introducidas en los requisitos exigidos para la aplicación de la exención a las entregas intracomunitarias de bienes, con el objeto fomentar la coordinación y la armonización entre los distintos Estados miembro. A tal efecto, se establece, como condición material y no simplemente formal, para que la entrega intracomunitaria quede exenta, que el adquirente disponga de un número de identificación a efectos del IVA atribuido por un Estado miembro distinto de España, que dicho número de identificación haya sido comunicado al empresario que realice la entrega intracomunitaria y que éste último haya incluido dichas operaciones en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias, efectuada a través del modelo 349.

Como lectura positiva al respecto debemos destacar que el cumplimiento de estas obligaciones formales no es nada nuevo en nuestro país. Estas nuevas exigencias no dejan de ser lo que desde la Administración se ha venido exigiendo a nuestros contribuyentes.

Hay que recalcar la importancia que, en adelante, va a adquirir la declaración recapitulativa de las operaciones intracomunitarias, dado que, la falta de declaración de alguna de las entregas intracomunitarias provocará el incumplimiento de los requisitos materiales establecidos en el artículo 25 de la Ley de IVA y, en consecuencia, la entrega no declarada en el modelo 349 podría encontrarse sujeta y no exenta del Impuesto.

Asimismo, y con efectos 1 de enero de 2020, se ha modificado el Reglamento (UE) nº282/2011 de cara a la armonización de los medios de prueba del transporte a efectos de la exención de las operaciones intracomunitarias. Podéis acceder al artículo en el que se detallan dichos medios de prueba haciendo clic aquí.